Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве.
4.1. Бухгалтерский учет заказчика-застройщика.
С 1 января 2007 года вступили в силу поправки к Федеральному закону от 30 декабря 2004 г . № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости…». В связи с этим изменяются требования к застройщикам, которые привлекают денежные средства дольщиков для строительства (создания) многоквартирных домов или иных объектов недвижимости.
С 1 января 2007 года застройщиками могут быть только юридические лица, индивидуальные предприниматели лишены права быть застройщиками (п. 1 ст. 2 Федерального закона «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»).
Содержание заказчиков-застройщиков производится за счет средств на финансирование капитального строительства, которые включаются в дальнейшем в инвентарную стоимость строящихся объектов.
Порядок определения стоимости был разработан для строительства, осуществляемого на территории РФ силами российских организаций. Он содержит общие методические положения по:
– определению стоимости строительства на всех стадиях разработки предпроектной и проектно-сметной документации;
– составлению сметных расчетов (смет), формированию договорных цен на строительную продукцию;
– рекомендации по проведению расчетов за выполненные подрядные работы, а также по использованию автоматизированных систем в указанной сфере.
К законченному строительству относятся, принятые в эксплуатацию объекты, приемка которых оформлена в установленном порядке. Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов является завершающей стадией строительного процесса.
На первом этапе приемки объекта строительства участвуют только две стороны договора строительного подряда – заказчик и подрядчик. Его завершение сопровождается составлением и подписанием исполнителем работ (генподрядчиком) и заказчиком Акта законченного строительством объекта по форме № КС-11, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г . № 71а. На практике акт по форме № КС-11 именуется как «акт рабочей комиссии».
На втором этапе приемкипроизводится подготовка заказчиком объекта к вводу в эксплуатацию. После приемки объекта по акту от подрядчика заказчик в соответствии с пунктом 5.2 МГСН 8.01-00 должен подготовить его к вводу в эксплуатацию.
На третьем этапе приемкипроизводится сдача объекта заказчиком инвестору в эксплуатацию. Заказчик согласно п. 4.2 МГСН 8.01-00 предъявляет инвестору законченный строительством и подготовленный к эксплуатации строительный объект.
По результатам работы приемочной комиссии составляется Акт о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта по форме № КС-14, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г . № 71а. Акт приемки является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом). Стоимость выполненных работ указывается в фактически действующих ценах текущего года.
На основании акта по форме № КС-14 заказчиком на сумму осуществленных капитальных вложений, передаваемых инвестору, производится закрытие полученных от него источников финансирования с отражением в учете записью:
1) Дебет 86 «Целевое финансирование»;
2) Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Сведения о введенном в эксплуатацию объекте отражаются заказчиком-застройщиком в статистической отчетности по форме № С-1 «Сведения о вводе в эксплуатацию зданий, сооружений и реализации инвестиционных проектов», заполняемой в соответствии с инструкцией, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 4 марта 2002 г . № 20.
Иногда допускается до окончания строительства объекта в целом вводить в эксплуатацию отдельные его части (п. 4.3 МГСН 8.01-00).
Законченные строительством отдельно стоящие здания и сооружения, встроенные или пристроенные помещения производственного и вспомогательного назначения, сооружения (помещения) гражданской обороны, входящие в состав объекта, при необходимости ввода их в действие (использование по назначению) до окончания строительства объекта в целом, вводятся при полной готовности в эксплуатацию заказчиком с участием органов государственного надзора и соответствующих территориальных эксплуатационных служб. Эти здания, сооружения и помещения далее принимаются в составе объекта в целом в общем порядке.
В учете заказчика на стоимость объектов частичной готовности, переданных в эксплуатацию инвестору, производится та же запись, что и при передаче инвестору законченного строительством объекта:
1) Дебет 86 «Целевое финансирование»;
2) Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Иногда допускается принимать в эксплуатацию законченный строительством объект недвижимости, осуществляемый инвестором за счет собственных средств, без приемочной комиссии по решению инвестора, такая возможность предусмотрена последним абзацем раздела «Введение» МГСН 8.01-00.
Передача объекта от заказчика инвестору осуществляется по фактической стоимости с учетом НДС. В целом по строительной организации с последующим распределением лимита по структурным подразделениям определяются отдельные виды расходов, которые включаются в накладные расходы в пределах установленных норм, рассчитываемых от объемных показателей (на представительские расходы, рекламу, повышение квалификации кадров).
Затраты заказчика-застройщика на собственное содержание отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» с последующим списанием на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» и складываются из расходов, связанных со строительством объекта, по вводу его в эксплуатацию или сдаче инвестору, оказанию прочих услуг.
Источником покрытия затрат по содержанию заказчика-застройщика в конечном итоге является счет 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Часть затрат со счета 26 «Общехозяйственные расходы» может быть отнесена за счет получаемых доходов от оказания услуг, например если заказчик-застройщик выполняет функции генподрядчика, то часть затрат следует отнести на расходы по оказанию этих услуг:
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка»– объем реализации услуг генподрядчик;
Дебет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кредит 26 «Общехозяйственные расходы» – расходы по услугам генподрядчика с последующим определением финансового результата по этим услугам.
Разделение затрат в части услуг заказчика-застройщика и прочих услуг, можно производить по методике, закрепленной в учетной политике, например, по доле прочих услуг в общей сумме выполненных работ по строительству за отчетный период.
Остальная сумма затрат со счета 26 «Общехозяйственные расходы» относится на стоимость строительства. На предприятии будут составлены следующие бухгалтерские проводки:
Дебет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кредит 26 «Общехозяйственные расходы» – собственные затраты на содержание заказчика-застройщика, относимые на стоимость строительства (счет 08), списываются на счет реализации (по расчету);
Дебет 90 «Продажи», субсчет «НДС»;
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» – начислен НДС на собственные затраты, относимые на стоимость строительства (на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка»– собственные затраты относятся на затраты по строительству;
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»;
Кредит 90 «Продажи», субсчет «НДС» – НДС в части собственных затрат, относимых на стоимость строительства;
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка»– доходы по прочим услугам.
Дебет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кредит 26 «Общехозяйственные расходы»– расходы по прочим услугам;
Дебет 90 «Продажи», субсчет «НДС»;
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»– начислен НДС на прочие услуги.
Таким образом, в бухгалтерском учете до окончания строительства используется счет 90 «Продажи» с нулевым финансовым результатом по услугам заказчика-застройщика. Эти доходы отражаются в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» по строке 010 «Выручка», а расходы – по строке 020 «Себестоимость проданных товаров» в одинаковых суммах. По прочим услугам доходы и расходы показываются соответственно на этих же строках формы № 2 с определением финансового результата по прочим услугам.
На счете 26 «Общехозяйственные расходы» учитываются косвенные или постоянные затраты (в зависимости от классификации). Счет 26 «Общехозяйственные расходы» – бессальдовый, поэтому в учетной политике предусматривается порядок его закрытия в конце отчетного периода.
Вариант списания административно-хозяйственных расходов за период на счет реализации, без распределения их на отдельные заказы, в этом случает затраты учитываемые на счет 26 «Общехозяйственные расходы» будут считаться «постоянными периодическими затратами», по окончанию отчетного периода делается проводка:
Дебет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кредит 26 «Общехозяйственные расходы».
Если предприятие выбирает метод разделение затрат на прямые и косвенные, то в приказе по учетной политике необходимо указать базу распределения косвенных расходов, база распределения должна соответствовать той которая применяется при калькулировании себестоимости по полным затратам.
В конце отчетного периода затраты распределяются на отдельные заказы по выбранной базе распределения проводкой:
Дебет 20 «Основное производство» (субсчет соответствующего заказа);
Кредит 26 «Общехозяйственные расходы».
Полученные от заказчиков средства подрядные организации учитывают как авансы полученные на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», а после подписания актов о выполнении работ подрядчик определяет финансовый результат от передачи выполненных строительно-монтажных работ проводками:
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка» – подписаны акты о выполнении работ;
Дебет 90 «Продажи», субсчет «НДС»;
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»– учтен НДС по выполненным работам;
Дебет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кредит 20 «Основное производство» – списаны себестоимость выполненных работ.
Объем выполненных работ определяется исходя их договорной стоимости и применяемых методов ее расчета, зачастую используется определение стоимости выполненных работ согласно сметной стоимости.
Специфика деятельности заказчика-застройщика состоит в том, что ему необходимо вести учет как капитальных вложений, так и текущих затрат на организацию строительства.
В бухгалтерском учете затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией. Учет расходов на строительство рекомендуется вести по следующей структуре расходов:
– на строительные работы;
– на работы по монтажу оборудования;
– на приобретение оборудования, сданного в монтаж;
– на приобретение оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря, оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;
– на прочие капитальные затраты.
В сводном сметном расчете на строительство стоимость строительно-монтажных работ распределяется по его соответствующим главам.
Расходы по приобретению оборудования складываются из:
1) стоимости оборудования по счетам поставщиков;
2) транспортных расходов по доставке оборудования;
3) заготовительно-складских расходов (включая наценки, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, таможенных пошлин и т.п.).
При приобретении и доставке оборудования оформляются проводки:
Дебет 07 «Оборудование к установке»,
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») – на сумму стоимости оборудования и расходов, связанных с его доставкой.
Расходы по доставке оборудования до склада и заготовительно-складские расходы учитываются предварительно на счете учета оборудования в общей сумме отклонений фактической стоимости приобретения оборудования от их стоимости по счетам поставщиков. А затем включаются в состав затрат по строительству объекта пропорционально стоимости сданного в монтаж оборудования с учетом суммы данных расходов, приходящейся на стоимость оборудования, числящегося в остатке на конец отчетного периода.
Пример.
Расходы по приобретению оборудования составили 14 750 руб., в том числе НДС – 2 250 руб., затраты по доставке 2 950 руб., в том числе НДС – 450 руб.
При приобретении и доставке оборудования оформляются проводки:
Дебет 07 «Оборудование к установке»,
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 12 500 руб. – на сумму стоимости оборудования;
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»,
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 2 250 руб. – на сумму уплаченного НДС;
Дебет 07 «Оборудование к установке»,
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 2 500 руб. на сумму расходов, связанных с его доставкой;
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»,
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 450 руб. – на сумму уплаченного НДС.
Стоимость оборудования будет тем выше, чем больше сроки его хранения с момента приобретения до передачи подрядчику. Перечисленные расходы также относятся на счет 07 «Оборудование к установке» со счетов учета производственных расходов:
Дебет 07 «Оборудование к установке»,
Кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 26 «Общехозяйственные расходы» и прочие счета.
Пример.
Общая стоимость материально-производственных запасов, хранящихся на складе застройщика, равна 250 000 руб., расходы на заработную плату складского персонала в отчетном месяце составили 20 000 руб., начисления на нее составили 6 000 руб., общехозяйственные расходы, подлежащие распределению (содержание помещений, коммунальные платежи и т.п.) 40 000 руб.
В этом случае процент распределения в отношении данного оборудования составит 5 % (12 500 руб., из предыдущего примера: 250 000 руб. х 100%).
Следует оформить проводки:
Дебет 07 «Оборудование к установке»,
Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – 1 000 руб. (20 000 руб. х 5%) – на увеличение стоимости оборудования отнесена начисленная заработная плата складского персонала;
Дебет 07 «Оборудование к установке»,
Кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – 300 руб. – отнесены затраты по содержанию складского персонала (единый социальный налог и отчисления в Фонд социального страхования);
Дебет 07 «Оборудование к установке»,
Кредит 26 «Общехозяйственные расходы»– 2 000 руб. – расходы на содержание помещений и коммунальные платежи.
В случаях, когда указанные расходы составляют значительную величину, застройщики могут их учитывать на счете 26 «Общехозяйственные расходы» до списания на счет «оборудование к установке», порядком, закрепленным в учетной политике организации.
Предусмотрено два способа отражения в бухгалтерском учете поступления оборудования – непосредственно на счете 07 «Оборудование к установке» или с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Выбор способа закрепляется в учетной политике организации.
В учете застройщика оборудование, требующее монтажа, отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по фактическим расходам, связанным с его приобретением, начиная с того месяца, в котором:
– начаты работы по его установке на постоянном месте эксплуатации (прикрепление к фундаменту, полу, междуэтажному перекрытию или другим несущим конструкциям здания (сооружения));
– начата укрупнительная сборка оборудования.
После передачи оборудования в монтаж оформляется проводка:
Дебет 08 «Строительство объектов основных средств»,
Кредит 07 «Оборудование к установке» – на сумму стоимости оборудования, включая заготовительно-складские расходы по центральному и приобъектному складам и все транспортные расходы.
Монтаж оборудования фиксируется наличием расходов в справке об объемах выполненных работ по монтажу этого оборудования (или в акте их инвентаризации), оформленной в установленном порядке.
Расчет расходов при исчислении сметной стоимости строительной продукции предназначен для определения величины накладных расходов инвесторами (заказчиками-застройщиками) при составлении инвесторских смет для оценки инвестиционных программ (проектов), при подготовке заключаемого договора, в том числе при подрядных торгах и определении договорных цен в случаях формирования их на основе переговоров заказчиков с подрядчиками; подрядными организациями при составлении ценовых предложений на конкурсные торги и при расчетах за выполненные работы в актах ф. № КС-2.
Накладные расходы, в основном, нормируются косвенным способом в процентах от сметных затрат на оплату труда рабочих (строителей и механизаторов) в составе прямых затрат. Средства на содержание заказчика-застройщика, заложенные в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, почти всегда меньше фактических затрат по его содержанию. Это связано с тем, что сметы в строительстве до сих пор составляются в ценах 1984 года, а затем корректируются с применением коэффициентов пересчета. Но в настоящее время при строительстве применяются новые технологии, новые материалы, которые раньше не применялись (в основном более дорогие), и поэтому в практической работе сложно ориентироваться на эти сметы. Даже с учетом действующих индексов (коэффициентов пересчета) затраты, заложенные в смете, обычно не сопоставимы с уровнем фактических затрат, тем более каких-либо специальных ограничений на расходы на содержание заказчика-застройщика не существует.
Накладные расходы учитываются на основе первичной учетной документации (платежные требования, накладные, выписки банков, расчетные ведомости, наряды, акты, авансовые отчеты и др.), оформленных в установленном порядке. Ведется учет в журнале-ордере № 10-с (соответствующем компьютерном регистре) раздельно по накладным расходам, которые относятся к основному производству и вспомогательному производству. На счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» учитываются накладные расходы, связанные с содержанием непроизводственной сферы. На счете 20 «Основное производство» (кроме затрат по возведению временных нетитульных сооружений) учитываются накладные расходы по основному производству, которые ежемесячно пропорционально прямым расходам относятся к затратам по производству строительных работ.
По дебету счета 08 (субсчет «Строительство объектов основных средств») заказчик-застройщик собирает все затраты по строительству объекта, предусмотренные в смете. При этом в бухгалтерском учете рекомендуется группировать затраты следующим образом:
– на строительные работы;
– на работы по монтажу оборудования;
– на приобретение оборудования, сданного в монтаж;
– на приобретение оборудования, не требующего монтажа; инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;
– прочие капитальные затраты;
– не увеличивающие стоимости основных средств.
Такая группировка затрат рекомендована в п. 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утверждено письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г . № 160).
С кредита счета 08 (субсчет «Строительство объектов основных средств») расходы могут списываться следующим образом.
Если заказчик-застройщик принимает построенный объект у себя к учету в качестве основных средств, то выполняется следующая проводка:
Дебет 01 «Основные средства»,
Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» – отражен построенный объект в составе основных средств.
Если построенный объект сдается инвестору, перечислившему средства на строительство объектов в порядке долевого участия, то проводка будет такой:
Дебет 76 субсчет «Расчеты с инвестором»,
Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» – передан построенный объект инвестору.
Если же построенный объект предназначен для продажи по договорам купли-продажи, то в учете заказчика-застройщика бухгалтер отразит следующее:
Дебет 43 «Готовая продукция»,
Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» – отражен построенный объект в составе готовой продукции;
Или.
Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж»,
Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» – отражена выручка от продажи построенного объекта.
Не редки случаи, когда застройщик тратит меньше средств, чем было изначально заложено в смете и получено от инвестора. Тогда на счете 86 «Целевое финансирование» остается кредитовое сальдо, так называемая экономия средств целевого финансирования. Его дальнейшая судьба зависит от условий договора инвестирования средств в строительство.
Если договор предусматривает окончательный расчет между инвестором и застройщиком на основании фактических затрат по строительству (с учетом затрат по содержанию застройщика), то застройщик должен будет вернуть сумму экономии инвестору: Дебет 86 «Целевое финансирование», Кредит 51 «Расчетные счета».
В случае расчетов застройщика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства сумма экономии остается в распоряжении застройщика и в соответствии с п.15 ПБУ 2/94 включается в состав его финансового результата как внереализационные расходы: Дебет 86 «Целевое финансирование», Кредит 91-1 «Прочие доходы».
Деятельность заказчика-застройщика по организации строительства представляет собой услугу, и согласно ст. 779 ГК РФ услуга осуществляется на платной основе.
Порядок выплаты застройщику вознаграждения за оказанную услугу определяется договором с инвестором, размер вознаграждения устанавливается:
1) в виде фиксированной суммы;
2) в процентном отношении от сметной стоимости строительства;
3) в виде экономии между фактическими затратами по строительству объекта и его сметной стоимостью.
Часто встречаются случаи, когда договором между заказчиком и инвестором размер вознаграждения заказчику за услуги по организации строительства не определен. Акты оказанных заказчиком услуг по организации строительства в течение срока его проведения не составляются. Такие отношения имеют место между заказчиком и инвесторами – физическими лицами, инвестирующими денежные средства в строительство жилого дома.
В этом случае лимит средств на содержание заказчика равен сметному размеру этих средств, указанному в МДС 81-35.2004. Исходя из этого размера планируются затраты на содержание заказчика.
В целях бухгалтерского учета заказчик имеет право выбора в порядке признания в бухгалтерском учете выручки от реализации услуг инвесторам. Если в учетной политике заказчика предусмотрено, что готовность услуги устанавливается в конце каждого месяца, то с такой же периодичностью формируется выручка от реализации услуги в регистрах бухгалтерского учета.
Если в учетной политике предусмотрено, что выручка от оказания инвесторам услуг по организации строительства определяется при его завершении, то на счетах бухгалтерского учета она отражается единовременно – при составлении Акта о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта (форма КС-14). До этого момента выручка на счетах учета не отражается, а затраты, связанные с деятельностью заказчика по организации строительства, нарастающим итогом отражаются в составе незавершенного производства на счете 20.
Если сумма выручки от оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации.
Пример.
Размер средств на содержание заказчика, осуществляющего строительства жилого дома, на 15 месячный период строительства определен главой 10 Сводного сметного расчета стоимости строительства в размере 1180 тыс. рублей. За счет этих средств в некотором месяце строительства были произведены расходы на содержание заказчика в размере 100 тыс. руб.
В учетной политике заказчика предусмотрено, что размер выручки от оказания услуг инвесторам определяется ежемесячно в сумме фактических затрат на его содержание (без учета НДС), увеличенных на 18%.
При таких обстоятельствах в последний день указанного месяца в бухгалтерском учете заказчика в качестве выручки учитывается сумма в размере 118 тыс. руб.
Можно использовать принцип равномерного распределения поступлений на содержание заказчика в течение всего срока строительства. Величина поступлений должна быть заложена в Сводном сметном расчете сметной стоимости строительства. В этом случае, исходя из исходных данных примера, ежемесячно в течение 15 месяцев в налоговом учете заказчика будут отражаться доходы (за минусом НДС) в размере 66,6 тыс. руб. (1180 тыс. руб. / 1,18 / 15 мес.).
В случае расчетов заказчика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства, в состав финансового результата заказчика включается разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика (п. 15 ПБУ 2/94).
При установлении вознаграждения за оказанную услугу по организации строительства в виде экономии целевых средств размер вознаграждения может быть определен только по завершении строительства. Поэтому в бухгалтерском учете такое вознаграждение будет признаваться по окончании строительства и всего связанного с этим цикла работ. Организации нужно отразить такой порядок признания услуг в учетной политике. Со стоимости оказанных услуг в виде экономии уплачивается НДС по ставке 18% (п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Пример.
Сметная стоимость строительства объекта составляет 10 000 000 руб. Экономия по окончании строительства в соответствии с условиями договора остается в распоряжении заказчика-застройщика и является его вознаграждением, и составила – 1 500 000 руб.
Дебет 08 «Строительство объектов основных средств»,
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и – подрядчиками» – 7 203 390 руб. – отражена стоимость строительно-монтажных работ;
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»,
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 1 296 610 руб. – отражен НДС со стоимости строительных работ;
Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств»,
Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка» – 1 271 186 руб. – отражена выручка от оказания услуг по организации строительства;
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»,
Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка»– 228 814 руб. – выделен НДС со стоимости услуг по организации строительства (он не включается в стоимость объекта строительства);
Дебет 90 «Продажи», субсчет «НДС»,
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» – 228 814 руб. – начислен НДС со стоимости услуг по организации строительства.
Несмотря на то, что сумму экономии застройщик (заказчик-застройщик) может определить только по завершении строительства, на практике налоговые органы могут потребовать уплаты НДС в бюджет с поступивших средств от инвесторов в доле, приходящейся на вознаграждение застройщика (заказчика-застройщика). И если организация согласна с таким подходом, рассчитать предполагаемую сумму аванса на вознаграждение заказчика-застройщика несложно, если в сводном сметном расчете заложена стоимость услуг на вознаграждение заказчика-застройщика. Сводный сметный расчет стоимости служит основанием для определения лимита капитальных вложений и открытия финансирования строительства.
Он составляется в целом на строительство, где размер средств на содержание застройщика (заказчика-застройщика) указывается отдельной статьей (Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации. МДС 81-35.2004, утвержденная постановлением Госстроя России от 5.03.04 г. № 15/1).
Пример.
Стоимость средств на содержание заказчика-застройщика составляет 5% от сметной стоимости строительства. Получены средства целевого финансирования – 2 000 000 руб.
Определим сумму предполагаемого аванса на содержание заказчика-застройщика:
2 000 000 руб. х 5% = 100 000 руб.
Затем, рассчитаем сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет:
100 000 руб. / 118% х 18% = 15 254 руб.
Сумму вознаграждения от полученной оплаты можно определить и иным путем, когда участвуют несколько инвесторов (дольщиков), это характерно для жилищного строительстве. В такой ситуации целесообразно при составлении сводного сметного расчета предусмотреть размер средств на содержание заказчика-застройщика. Тогда при поступлении инвестиционных вкладов от инвесторов размер предполагаемого аванса на вознаграждение заказчика-застройщика можно рассчитать пропорционально долям распределяемых площадей.
Пример.
Заказчиком-застройщиком заключено несколько договоров долевого строительства с физическими и юридическими лицами. Размер средств на содержание заказчика-застройщика согласно сводному сметному расчету составляет 1 000 000 руб. Допустим, один из инвесторов (Инвестор № 1) по условиям договора претендует на 30% площади в возводимом объекте. Его инвестиционный вклад составляет 9 000 000 руб. Общая площадь строительства – 500 кв.м.
Доля инвестора в строительстве объекта составляет 30%, или 0,3 (150 / 500).
Определим сумму предполагаемого аванса на содержание заказчика-застройщика Инвестора № 1:
1 000 000 руб. х 0,3 = 300 000 руб.
Рассчитаем сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет:
300 000 руб. / 118% х 18% = 45 763 руб.
Аналогично будет определяться сумма предполагаемого аванса заказчика-застройщика при поступлении инвестиционных вкладов от остальных дольщиков.
Если в договоре с инвестором (дольщиком) не указано, что полученная экономия признается вознаграждением заказчика-застройщика, то сэкономленные средства по окончании строительства признаются его прочим доходом и отражаться по счету 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 15 ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство»).
Такой порядок применяется, если полученная экономия по условиям договора остается в распоряжении застройщика (заказчика-застройщика). В любом случае заказчик (заказчик-застройщик) отразит в учете в качестве прочего дохода только сумму экономии (или ее часть), которая останется в его распоряжении.
Эти правила не распространяются на ассигнования из бюджета, а в случае экономии бюджетных средств она подлежит возврату.
Чтобы подключить построенный объект к водопроводу, канализации, тепло-, электро– и газоснабжению, застройщику нужно внести в бюджет города (или другого населенного пункта) определенную плату. Обычно ее называют стоимостью долевого участия организации в строительстве и реконструкции систем инженерного обеспечения города (края, области и т.д.).
В бухгалтерском учете расходы застройщика на подключение объекта к коммуникациям нужно включить в его стоимость.
Пример.
Застройщик подключает к газоснабжению объект (новую производственную линию), потребительская мощность которого составляет до 100 куб. м в сутки. За это ему нужно заплатить 7 200 000 руб.
В учете застройщик отразит:
Дебет 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»,
Кредит 76 субсчет «Расчеты по долевому участию в строительстве и реконструкции систем инженерного обеспечения « – 7 200 000 руб. – отражена плата за подключение объекта к газоснабжению;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по долевому участию в строительстве и реконструкции систем инженерного обеспечения «
Кредит 51 «Расчетные счета» – 7 200 000 руб. – перечислен платеж за подключение объекта к газоснабжению.
Правда, из каждого правила есть исключения. Так, плату не вносят те застройщики, которые ведут строительство объектов за счет городского бюджета или которые безвозмездно передают их городу. От платы могут быть освобождены и организации, которые выполняют для города социально значимые функции.